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중과주택수 산정시 주의할점

2017년 8월 2일 부동산 대책으로 양도소득세에는 큰 변화가 있었습니다. 이에 세무사들이 양도소득세 신고와 관련하여 챙겨야 할 사항이 늘어났고 자연스레 수정신고에 대한 위험도 함께 증가하였습니다.

실제로 양도코리아를 통한 상담 건수 중 수정신고와 관련한 사항이 재작년부터 점점 증가하였고 양도코리아가 세무사들이 가장 많이 쓰는 프로그램이라는 부분까지 고려하면 위의 내용을 간접적으로나마 느낄 수 있었습니다.

이에 따라 "수정신고를 피하는 방법"이라는 제목으로(줄여서 ..법이라 하겠습니다.) 2주에 한번 씩 연재 형식으로 세무사들이 가장 많이 실수하는 부분(혹은 세무서에서 주의 깊게 보는 부분)을 주제로 하여 칼럼을 쓰고자 합니다.

관련사례

거주자 甲씨는 3주택자로서 종부세 부담에 대한 압박으로 보유하고 있는 주택 중 B주택을 양도하기로 결정하였다. 아무래도 보유하고 있던 주택 중 임대 등록한 주택이 없어 임대주택 합산배제도 신청할 수 없었고 중과세율이라도 피하자는 마음으로 결국 양도를 결심하였다.

현재 거주자 甲씨의 경우 3주택자이기 때문에 중과세율을 적용받으며 만약 보유하고 있는 주택 중 A주택을 양도하는 경우에는 과세기준일 현재 조정대상지역 내 2주택 보유자가 되어 여전히 중과세율을 적용받게 된다. 따라서 종부세 중과세율을 피하기 위한 목적으로만 보았을 때는 조정대상지역에 소재한 주택을 정리해야 남은 주택이 조정1주택과 비조정1주택이 되어 중과세율 적용을 피할 수 있게 되는 것이다. 또한 과세기준일인 6.1 이전에 양도해야 해당 연도부터 바로 적용이 가능하므로 그 이전에 양도하였다.

< 사실관계 >

- 2006.02.02. 전라북도 전주시 ○○구 ♤♤동 소재 A주택 취득(양도당시 기준시가 : 2억)
- 2012.02.28. 서울시 ○○구 ○○동 소재 B주택 취득
- 2018.10.21. 서울시 ○○구 ☆☆동 소재 C주택 취득(계약일 : 2018.10.1.)
- 2021.05.24. B주택 양도*

甲씨는 B주택을 양도하였고 근처 세무법인에 양도소득세 신고를 의뢰하였다.

이에 대해 양도세 신고를 의뢰받은 세무사 K씨는 甲씨가 3주택자로서 B주택을 양도하는 경우 1세대 1주택 비과세를 적용받을 수 없으며 비과세를 받을 수 없기 때문에 중과세율을 적용해야 하는데 중과배제주택에 해당하기 때문에 중과세율은 적용되지 않고 기본세율이 적용되며 장특공제가 가능하다고 설명하였다. 그리고 설명해준 내용대로 양도세 신고를 진행하였다.

고지내용

세무서에서는 B주택의 경우 중과배제주택에 해당하지 않기 때문에 중과세율을 적용해야 하며 21.6.1 이전에 양도하였으므로 누진세율+10% 중과세율을 적용하고 장특공제를 부인하였다.

관련법령

소득세법 167조의3

①법 제104조 제7항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 않는다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 않는 주택을 말한다.

1. 수도권 및 광역시·특별자치시(광역시에 소속된 군, 「지방자치법」 제3조제3항·제4항에 따른 읍·면 및 「세종특별자치시 설치 등에 관한 특별법」 제6조제3항에 따른 읍·면에 해당하는 지역을 제외한다)외의 지역에 소재하는 주택으로서 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택 또는 그 밖의 주택의 양도 당시 3억원을 초과하지 않는 주택

소득세법 시행령 167조의10

8. 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우의 종전의 주택[다른 주택을 취득한 날부터 3년이 지나지 아니한 경우에 한정한다]

■ 서면부동산 2018-1836, 2018.12.12

소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제8호는 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득함으로써, 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우의 종전의 주택을 양도하는 경우 해당 주택이 양도소득세 중과되는 1세대 2주택에 해당하지 아니하는 것임

■ 기획재정부재산 -422, 2011.06.07

소득세법 시행령 제167조의5 제1항 제7호는 1세대가 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 때 1세대 1주택 비과세 특례 요건을 갖추지 못한 주택을 양도하는 경우 해당 주택이 양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하지 아니한다는 것이므로, 1세대 3주택자가 해당 주택을 양도하는 경우에는 같은 호가 적용되지 아니하는 것임.

TIP

2018.4.1. 이후 양도분부터 2주택 혹은 3주택 이상 소유하고 있는 1세대가 양도일 현재 조정대상지역내에 소재한 주택을 양도하는 경우 중과세율을 적용하여 장기보유특별공제는 배제된다.

특히 2021.6.1. 이후 양도분부터 중과세율이 인상되어 2주택자의 경우에는 20%를 중과하며 3주택자 이상의 경우에는 30%를 중과하는 것으로 개정되었다.

먼저 상기에서 말한 중과세 정의를 풀어서 정리하면 아래와 같다.

1. 2주택 혹은 3주택 이상 소유하고 있는 1세대가

중과세율을 적용하기 위해서는 1세대가 보유하고 있는 주택 수 산정이 무엇보다 중요한데 일반적인 주택을 물론이고 조합원입주권도 주택 수에 포함되며 주택분양권의 경우에는 21.1.1. 이후 취득하는 분부터 주택 수에 포함된다.
또한 소득세법 시행령 167조의3에 중과배제주택의 범위를 열거하고 있는데 해당 조문들 중에서 중과주택 산정시 포함하지 않는 것은 소령167조의3 1항 1호뿐이다. 이는 해당 사례에서 쟁점이 되는 사항이므로 다시 후술하도록 하겠다.

2. 양도일 현재 조정대상지역내에 소재한

즉, 1세대가 보유한 주택 수가 2주택 혹은 3주택 이상이더라도 양도하는 해당 주택이 조정대상지역 내에 소재하고 있지 않다면 중과세율을 적용하지 않으며 장특공제가 허용된다. 이에 대해서는 예외사항이 없으며 중과세율과 관련하여 가장 기본이 되는 내용이다.
따라서 다주택자가 비과세가 어려운 상황에서 중과세율 적용이라도 절세를 하기 위해서는 비조정대상지역에 소재한 주택을 먼저 양도하여 주택수를 줄여나가는 것도 하나의 방법이 된다.
또한 "양도일 현재"로 알 수 있듯이 양도일 시점에서 조정대상지역내에 소재하고 있는지를 판단한다. 즉, 취득 시점에는 조정대상지역에 있었으나 해제되어 양도 당시에는 조정대상지역 내에 소재하고 있지 않다면 중과세율을 적용하지 않는다.

3. 주택을 양도하는 경우

"주택"을 양도하는 경우로도 알 수 있듯이 주택이 아닌 조합원입주권이나 주택분양권을 양도하는 경우에는 중과세율을 적용하지 않는다. 다시 말하면 조합원입주권이나 21.1.1 이후 취득한 주택분양권의 경우 다른 주택 양도시 주택 수에는 포함되나 조합원입주권 혹은 주택분양권 자체를 양도하는 경우에는 주택이 아니므로 중과하지 않는다.
또한 "주택"이라는 단어는 더 정확하게 말하면 중과배제주택에 해당하지 않는 주택으로 볼 수 있다.
중과배제주택은 3주택 이상의 경우에는 소령 167조의3, 2주택의 경우에는 소령 167조의10에서 규정하고 있다.
즉, 소령 167조의3 및 소령 167조의10에서 나열하고 있는 주택 중 ①항 1호에 규정하고 있는 주택 외에는 다른 주택 양도시 주택 수에 포함되며 해당 주택을 양도하는 경우에는 중과하지 않는다는 것에 유의해야 한다.

우선 해당 사례를 이해하려면 먼저 쟁점이 되었던 2가지 조문을 이해해야한다.

첫 번째, 소령 167조의3 및 소령 167조의10에서 나열하고 있는 주택 중 ①항 1호

①법 제104조 제7항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 않는다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 않는 주택을 말한다.
1. 수도권 및 광역시·특별자치시(광역시에 소속된 군, 「지방자치법」 제3조제3항·제4항에 따른 읍·면 및 「세종특별자치시 설치 등에 관한 특별법」 제6조제3항에 따른 읍·면에 해당하는 지역을 제외한다)외의 지역에 소재하는 주택으로서 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택 또는 그 밖의 주택의 양도 당시 3억원을 초과하지 않는 주택

즉, 괄호 안에 있는 1호에 해당하는 주택은 다른 주택 양도시 중과주택수에도 포함되지 않으며 해당 주택을 양도할 때도 중과배제 된다. 반대로 해석하면 1호를 제외한 나머지의 경우에는 다른 주택 양도시 중과주택수에는 포함되지만 해당 주택 양도시에는 중과배제 된다는 것이다.

두 번째, 소득세법 시행령 167조의10 8호

1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우의 종전의 주택[다른 주택을 취득한 날부터 3년이 지나지 아니한 경우에 한정한다]

즉, 해당 조문은 일시적 2주택에 대한 중과배제 규정이며 일시적 2주택 비과세와 유사하지만 약간의 차이가 있다. 먼저 중복 보유기간의 경우 비과세는 신규주택 취득 당시 종전주택이 조정대상지역에 소재하고 있다면 2018.9.13. 이전은 3년, 2018.9.14.~2019.12.16. 은 2년, 2019.12.17. 이후는 1년(전입도 1년 이내)이지만 중과세율의 경우 취득시기 및 조정대상지역 소재 여부와 무관하게 3년이다. 또한 비과세의 경우에는 종전주택 취득일로부터 1년이 지난 후 신규주택을 취득해야 하지만 중과세의 경우 그러한 제한은 없고 신규주택 취득일로부터 3년 이내 종전주택을 양도하면 된다.

1세대 1주택 비과세 요건 판정시 중복보유기간과 관련하여 최근 중요한 유권해석(기획재정부 재산세제과-512, 2021.5.25.)이 있으나 해당 사례에서 쟁점이 되는 부분이 아니니 이에 대한 설명은 생략하겠다.

해당 사례에서 B주택 양도시 비과세는 받을 수 없을 것으로 보이고 비과세를 받을 수 없다면 양도하는 주택이 양도 당시 조정대상지역에 소재하고 있으므로 중과세율을 검토해야 하는 사안에서 쟁점은 바로 A주택부터 시작이 되었다.

세무사의 경우 A주택이 수도권 등 외에 소재하고 양도 당시 기준시가가 3억원을 초과하지 않기 때문에 중과주택 수 산정에서 A주택은 제외하였을 것이다.

그러면 남은 주택은 B주택과 C주택인데 앞서 언급하였던 것처럼 비과세와 달리 중과세의 경우 취득시기 및 조정대상지역 소재 여부와 관계없이 신규주택 취득일로부터 3년 이내에 종전주택을 양도하는 경우 소득세법 시행령 167조의10 8호 규정에 의거하여 중과배제가 가능하다.

따라서 다시 정리하자면 甲씨가 보유하고 있는 3주택 중에 A주택은 중과 주택수에서 차감하는 주택이므로 이를 차감하였고 남은 2주택 상태에서 해당 2주택이 소득세법 시행령 167조의10 8호의 요건을 충족하기 때문에 양도하는 B주택(종전주택)이 조정대상지역에 소재하고 있더라도 중과배제 규정에 해당하여 기본세율을 적용하고 장특공제를 허용하여 신고한 것이다.

하지만 과세관청의 경우 소득세법 시행령 167조의10 8호의 경우 2주택 상태인 경우에만 적용할 수 있는 것이지 전체 보유주택 중에서 중과주택 수를 차감한 후 2주택이 된 상태에서 적용할 수 있는 것이 아니기 때문에 중과세율을 적용하고 장특공제를 배제하였다.

해석상 논란이 있을 수 있으나 아직까지 유권해석은 중과대상 주택수에 차감되는 주택을 포함하여 소득세법 시행령 167조의10 8호에 해당하는 경우만 중과배제를 받을 수 있는 것으로 해석하고 있다.

따라서 새로운 유권해석이 나오기 전까지는 수도권 등 이외 3억원 이하 주택을 차감하고 남은 주택이 일시적 2주택 중과배제 규정 요건을 충족하더라도 가급적 보수적으로 판단해야 할 것으로 보인다.

별론으로 해당 사례를 바탕으로 몇 가지를 가정하여 중과세율을 조금 더 정리하면 다음과 같다. (주의! 중과세율 판단에 초점을 두고 서술하므로 특별히 언급하지 않은 경우 비과세 요건은 충족하지 못한 것으로 가정함)

1. 해당 사례에서 A주택이 중과배제주택에 나열되어 있는 감면주택이었다면?
 (단, 신규주택인 C주택을 18.9.13 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급하지 않은 것으로 가정하고 서술)

예를 들어 사례와 같이 A주택이 수도권 등 이외 3억원 이하 저가주택이 아닌 조특법상 감면주택이라면(예를 들어 조특법 99조의2 요건을 충족한 주택) 비과세 판단시 해당 주택이 주택 수에서 차감되더라도 남은 2주택이 일시적 2주택 요건을 충족하지 못하므로 B주택 양도시 비과세는 적용되지 않았을 것이고 중과세율 판단시 조특법상 감면주택은 해당 주택을 양도할 때는 중과세율을 적용하지 않지만 다른 주택 양도시에는 중과 주택 수에서 제외되지 않으므로 3주택자로서 누진세율+20%(2021.6.1. 이전 양도이므로)를 적용하며 장특공제는 배제함

2. 해당 사례에서 C주택이 중과배제주택에 나열되어 있는 감면주택이었다면?

예를 들어 사례와 같이 A주택이 수도권 등 이외 3억원 이하 저가주택이며 양도하는 B주택을 제외한 C주택이 조특법상 감면주택(예를 들어 조특법 99조의2 요건을 충족한 주택)이라면 비과세는 안 된다는 가정 하에 중과세율 적용을 검토한다면 이 경우에는 B주택 양도시 중과세율이 아닌 기본세율을 적용하며 장특공제가 가능하다.

얼핏 보기에는 수도권 등 이외 3억원 이하 저가주택의 경우 중과대상 주택수에서 제외되지만 조특법상 감면주택의 경우 다른 주택 양도시 중과주택 수에서 제외되지 않기 때문에 2주택자로서 기본세율+10% 중과하고 장특공제는 배제해야 한다고 생각할 수 있다.

하지만 소령 167조의3 ①항 10호(2주택의 경우 소령 167조의10 ①항 10호)에 의거 1세대가 제1호부터 제8호까지 및 제8호의2에 해당하는 주택을 제외하고 1개의 주택만을 소유하고 있는 경우의 해당 주택의 경우 중과배제가 가능하다.

즉, A주택(저가주택으로서 중과배제주택), B주택, C주택(중과배제 규정에 열거되어 있는 조특법상 감면주택)을 보유하고 있던 甲씨가 B주택을 양도하는 경우에는 중과배제주택을 제외하고 1개의 주택(B주택)만을 소유하고 있기 때문에 조정대상지역에 소재한 B주택을 양도하더라도 중과배제가 가능한 것이다.

해당 조문은 중과배제가 어려울 것 같은 상황에서 의외로 중과배제를 받을 수 있게 해주는 백기사와 같은 조문이다.

반면에 수도권 등 이외 3억원 이하 저가주택이 아닌 주택은 중과 주택수에는 포함해야 한다는 생각을 가지고 주택 수를 산정하다가 의외로 해당 규정을 많이 놓치게 되는 규정이기도 하다.

따라서 실무상 중과세율 검토 후 중과배제가 어려울 것으로 판단되더라도 꼭 한번 체크해 볼만한 조문이다.

단, 해당 조문 적용시 주의할 점은 해당 조문에 열거한 조항 외에 1주택을 소유하고 있는 경우에만 적용 가능하다는 것이다.

예를 들어 2주택자인 경우를 가정할 때 소령 167조의10 ①항 9호에서 규정한 양도 당시 기준시가 1억원 이하 주택은 소령 167조의10 ①항 10호에 열거하지 않았기 때문에 양도 당시 기준시가 1억원 이하 주택 외의 1주택을 양도하더라도 중과배제를 받을 수 없다.


※ 필자주 : 다른 주택 양도시 중과대상 주택수에 제외되는 수도권 등 이외 3억원 이하 주택 말고도 중과대상 주택수에서 제외될 수 있는 규정이 있는데 바로 공동상속주택 소수지분이다. (소령 167조의3 ② 2호) 이는 비과세뿐만 아니라 중과세율 쪽에도 이슈가 많은 사항이므로 다음 칼럼에서 별도의 주제로 다루도록 하겠다.

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